Obowiązujące obecnie przepisy normujące moment powstania obowiązku podatkowego VAT mają ulec znacznym zmianom. Dla wyjaśnienia istoty proponowanych zmian warto na wstępie, przybliżyć obecnie obowiązującą regulację.
Otóż, w związku ze świadczeniem usług: usług transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami, spedycyjnych i przeładunkowych - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania usługi (art. 19 ust. 13 pkt 2 lit a i b ustawy o VAT).
Zatem, obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług transportowych oraz spedycyjnych powstaje zasadniczo z chwilą otrzymania przez przewoźnika/spedytora całości lub części zapłaty. Jeżeli natomiast nie otrzyma on zapłaty w okresie 30 dni od momentu wykonania usługi, wówczas obowiązek podatkowy powstaje 30. dnia, licząc od daty wykonania usługi.
Przykład
Spółka TRANSMAX świadczy na rzecz polskiej Spółki OKNOMAX usługę transportową. Transport ma miejsce w dniach 19-20 grudnia 2012 r. na trasie Gniezno – Hamburg. Spółka TRANSMAX wystawiła fakturę VAT. Jeżeli TRANSMAX otrzyma całość należności przed 19 stycznia 2013 r. obowiązek podatkowy powstanie w dacie otrzymania płatności. W przypadku, gdy TRANSMAX nie otrzyma do dnia 19 stycznia 2013 r. zapłaty, obowiązek podatkowy powstanie 19 stycznia 2013 r.
Powyższa regulacja normuje jednak wyłączenie reguły powstawania obowiązku podatkowego dla usług transportowych i spedycyjnych wykonanych na rzecz kontrahentów mających siedzibę działalności gospodarczej w kraju. W przypadku bowiem świadczenia usług spedycyjnych lub transportowych dla których miejsce świadczenia (a w konsekwencji kraj opodatkowania) ustalono poza granicami Polski obowiązek podatkowy powstaje na innych zasadach. Oczywiście trzeba tutaj zastrzec, iż w takim przypadku obowiązek podatkowy rozumiany jest przede wszystkim jako obowiązek wykazania wyświadczonej usługi w rejestrze i deklaracji VAT.
Obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług transportowych (z nielicznymi wyjątkami) i spedycyjnych na rzecz podatników (tj. w pewnym uogólnieniu podmiotów prowadzących działalność gospodarczą) mających siedzibę poza Polską powstaje z chwilą wykonania usługi, z tym że: usługi, dla których, w związku z ich świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług; usługi świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których, w związku z ich świadczeniem, w danym roku nie upływają terminy rozliczeń lub płatności, uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tych usług .
Powyższe wynika z odpowiedniego zastosowania art. 19 ust. 19a ustawy o VAT.
Przykład
Spółka TRANSMAX świadczy na rzecz brytyjskiej Spółki TRADE UK usługę spedycyjną. Usługa była wykonywana w dnia 12-22 grudnia 2012 r. W takim przypadku TRANSMAX powinien rozpoznać obowiązek podatkowy 22 grudnia 2012 r. W konsekwencji usługę tę wykazać należy w deklaracji VAT-7 za grudzień 2012 r.
Jak widać obecnie obowiązujące w tym zakresie regulacje są dość skomplikowane, przedsiębiorcy powinni zatem z radością przyjąć wiadomość, iż opisane zasady mają zostać znacząco uproszczone.
Stan prawny od 1 stycznia 2014 r.
Zgodnie z propozycjami zmian w ustawie o VAT, od 1 stycznia 2014 r. wejdzie w życie art. 19a ustawy o VAT normujący kompleksowo moment powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT.
Generalna zasada stanowić będzie, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi ( art. 19a ust. 1 ustawy o VAT).
W pierwszej kolejności, należy podkreślić, iż ustawa o VAT nie będzie określać szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług transportowych i spedycyjnych. Zatem po wejściu w życie nowelizacji nie będzie już miał znaczenia moment uzyskania zapłaty za wykonaną usługę przez przewoźnika/spedytora.
Ponadto zwrócić trzeba uwagę, iż powyższa regulacja stosowana będzie zarówno do usług transportowych świadczonych na rzecz kontrahentów krajowych, jak również do usług, dla których miejsce świadczenia ustalono na terytorium kraju innego niż Polska.
Przykład
Przewoźnik - Spółka Afla świadczy na rzecz Spółki Beta z siedzibą w Polsce usługę transportu towarów na trasie Wrocław - Berlin. Transport miał miejsce w dniach 2-3 stycznia 2014 r., w konsekwencji obowiązek podatkowy powstanie 3. stycznia 2014 r.
Warto zwrócić uwagę, na kwestię momentu wykonania usługi. Niestety proponowane zmiany nie obejmują unormowania tej kwestii. Zgodnie z obecną praktyką przyjąć należy, iż za za moment wykonania usługi dla celów VAT przyjmuje się rzeczywiste (fizyczne) zakończenie wykonywania usługi.
Podobnie jak obecnie w przypadku otrzymania zaliczki na poczet usługi transportowej lub spedycyjnej obowiązek podatkowy powstaje w dacie jej otrzymania. Bez znaczenia pozostanie, czy usługa ta świadczona będzie na rzecz podmiotu krajowego, czy zagranicznego. Zmianie ulegnie jedynie podstawa prawna dla rozpoznania obowiązku podatkowego w związku z otrzymaniem zaliczki, po nowelizacji stosowna regulacja zawarta ma być w art. 19a ust. 8 ustawy o VAT.
Przykład
Polski spedytor - Spółka A otrzymała w dniu 5 stycznia 2014 r. zaliczkę od Spółki B GmbH z siedzią w Niemczech. Zaliczka wpłacona została na poczet usługi, która ma zostać wykonana w lutym 2014 r. Obowiązek podatkowy z tytułu otrzymania zaliczki powstanie 5 stycznia 2014 r. tj. w dniu jej otrzymania.
Komentarz opr. Bartosz Nowodworski konsultant podatkowy, ECDDP Sp. z o.o.
